01.Què ha canviat i des de quan
La Llei 11/2026, del 9 de juliol, de mesures fiscals, financeres, administratives i del sector públic, es va publicar al Diari Oficial de la Generalitat de Catalunya el 13 de juliol de 2026 i va entrar en vigor l'endemà. Entre les seves moltes mesures, la seva disposició derogatòria, a l'apartat 2, lletra r, deroga l'apartat 4 de l'article 632-1 del llibre sisè del Codi tributari de Catalunya, aprovat pel Decret legislatiu 1/2024, del 12 de març.
És una supressió de poques línies amb conseqüències de fons. Aquell apartat assimilava a les adquisicions lucratives entre vius, a l'efecte de les reduccions, les donacions per causa de mort en què es pacta el lliurament immediat dels béns. Els aplicava les reduccions de les donacions i els negava les de les successions. La resta del seu tractament com a donació, inclosa la tarifa reduïda, provenia del criteri administratiu de la Resolució 6/2010. En desaparèixer, la Direcció General de Tributs i Joc de la Generalitat va dictar el mateix 14 de juliol de 2026 la seva Resolució 3/2026, que declara que aquestes donacions tributen d'acord amb les normes de les adquisicions per causa de mort i deixa sense efecte el criteri que l'Administració catalana havia mantingut des del 2010.
Les donacions entre vius ordinàries no es veuen afectades per aquest canvi. Continuen tributant com fins ara, amb la seva tarifa reduïda per al cònjuge, els descendents i els ascendents. El canvi afecta només una figura concreta del dret civil català, la donació per causa de mort amb lliurament de present.
02.La donació per causa de mort en el Codi civil de Catalunya
L'article 432-1 del llibre quart del Codi civil de Catalunya la defineix així:
“1. Són donacions per causa de mort les disposicions de béns que el donant, en consideració a la seva mort, atorga en forma de donació acceptada pel donatari en vida seva, sense que el donant resti vinculat personalment per la donació. 2. Les donacions atorgades amb la condició suspensiva que el donatari sobrevisqui al donant tenen el caràcter de donacions per causa de mort i estan subjectes al règim jurídic d'aquestes, sens perjudici de les disposicions en matèria de pactes successoris. 3. La transmissió de la propietat de la cosa donada se supedita al fet que la donació sigui definitivament ferma, llevat que la voluntat de les parts sigui de transmissió immediata, amb reserva d'usdefruit pel donant o sense, sota la condició resolutòria de revocació o premoriència del donatari.”
El precepte conté dues modalitats. En l'ordinària, el donatari no adquireix res fins que mor el donant i la donació queda ferma. En la que aquí interessa, les parts pacten que la propietat es transmeti immediatament, amb reserva d'usdefruit per al donant o sense, però subjecta a una condició resolutòria. Si el donant revoca la donació o el donatari mor abans que ell, la transmissió queda sense efecte. És el que es coneix com a donació per causa de mort amb lliurament de present.
La seva naturalesa successòria resulta del mateix Codi. La donació està atorgada en consideració a la mort del donant, no el vincula personalment, perquè la pot revocar, i es regeix per les normes dels llegats en les matèries que enumera l'article 432-2, i per les de les donacions només en la mesura que ho permet la seva naturalesa especial. En morir el donant, el donatari fa seus els béns amb independència que l'hereu accepti l'herència, segons l'article 432-4. I la donació queda sense efecte, entre altres casos, si el donant la revoca expressament en escriptura pública, testament o codicil, si aliena o llega els béns o si el donatari mor abans que ell, com enumera l'article 432-5.
A la pràctica, la figura permet anticipar en vida el destí d'un bé concret, normalment un immoble, a favor d'un fill o d'una altra persona, sense perdre la possibilitat de revocar-lo i, si es reserva l'usdefruit, conservant-ne l'ús. Per això ha estat un instrument habitual de planificació successòria a Catalunya.
03.Com tributava fins ara
L'apartat 4 de l'article 632-1 del llibre sisè del Codi tributari establia:
“Les reduccions que estableix aquesta secció són aplicables a les donacions per causa de mort que regula el capítol II del títol III de la Llei 10/2008, del 10 de juliol, del llibre quart del Codi civil de Catalunya, relatiu a les successions, en les quals es pacti la transmissió immediata de la propietat de la cosa donada subjecta a condició resolutòria de revocació o premoriència del donatari. Les reduccions que estableix la secció I del capítol I no es poden aplicar a les esmentades donacions per causa de mort, les quals s'assimilen a aquest efecte a les adquisicions lucratives entre vius.”
La norma provenia de l'article 37.4 de la Llei 19/2010, del 7 de juny, de regulació de l'impost sobre successions i donacions, i l'Administració catalana l'havia completat amb la seva Resolució 6/2010, del 7 de juny. Aquella resolució, recolzant-se en tres sentències del Tribunal Superior de Justícia de Catalunya del 2009, distingia entre la donació per causa de mort ordinària, que tractava com a adquisició successòria, i la donació amb lliurament de present, que tractava com a adquisició gratuïta entre vius perquè el donatari rep facultats sobre el bé en vida del donant.
La conseqüència era que aquestes donacions no podien aplicar la reducció per parentiu ni les altres reduccions de les successions. Sí que podien aplicar, en canvi, les reduccions pròpies de les donacions, com la de la donació de l'empresa familiar o de participacions, per mandat exprés del mateix apartat 4, i la tarifa reduïda de les donacions a favor del cònjuge, els descendents i els ascendents.
El problema és que l'Administració de l'Estat sostenia el contrari. La Direcció General de Tributs del Ministeri d'Hisenda ha resolt en nombroses consultes vinculants, entre el 2024 i el 2026, que la donació per causa de mort regulada en el Codi civil de Catalunya és un títol successori i tributa en la modalitat de successions, també quan els béns es lliuren en vida. Ho fa amb suport en l'article 3.1.a de la Llei 29/1987, del 18 de desembre, de l'impost sobre successions i donacions, que inclou en el fet imposable l'adquisició de béns “per herència, llegat o qualsevol altre títol successori”, i en l'article 11 del seu Reglament, que esmenta expressament entre aquests títols la donació mortis causa. Una mateixa operació rebia així dues qualificacions diferents segons l'Administració que la mirés, amb la inseguretat que això suposa per al contribuent.
04.El que fan la Llei 11/2026 i la Resolució 3/2026
La Llei 11/2026 es limita a suprimir l'apartat 4 de l'article 632-1. No diu expressament com han de tributar a partir d'ara aquestes donacions. Ho diu la Resolució 3/2026, que conclou que “la donació per causa de mort, amb independència del moment en què es transmetin els béns donats, és una institució de dret successori que desplega els seus efectes amb la mort del donant” i que aquesta qualificació determina l'aplicació de les normes de les adquisicions per causa de mort “pel que fa al fet imposable, la base imposable, les reduccions, la quota tributària, l'acreditació i les obligacions formals” (la resolució està redactada en català i en citem el text original).
La resolució hi afegeix tres precisions. La primera, que la donació amb lliurament de present s'acumula a la successió del donant, d'acord amb l'article 30.2 de la Llei 29/1987, si entre la donació i la mort no han passat més de quatre anys. La segona, que la condició resolutòria de revocació o premoriència no tributa per si mateixa, perquè és un element configurador del contracte, i que, si es compleix, el donatari o els seus hereus poden demanar la devolució de l'impost pagat. La tercera, que des de la seva data queden sense efecte la Resolució 6/2010 i les consultes de la Direcció General que s'oposin al nou criteri.
Al nostre parer, la solució és correcta i posa fi a una asimetria difícil de sostenir. El Codi civil de Catalunya regula la donació per causa de mort dins del llibre de les successions i la sotmet en bona part al règim dels llegats. Que el lliurament dels béns s'anticipi no canvia la seva causa, que continua sent la mort del donant, ni el seu caràcter revocable. Tractar-la com una donació entre vius només per negar-li les reduccions successòries no tenia suport en la seva naturalesa civil i la situava en contradicció amb el criteri de l'Estat, que és qui regula el fet imposable de l'impost.
05.Què suposa aplicar les normes de les successions
L'efecte més visible és que el donatari pot aplicar la reducció per parentiu de l'article 631-2 del Codi tributari, que en les adquisicions per causa de mort és de 100.000 euros per al cònjuge i per a cada fill o filla, de 50.000 euros per a la resta dels descendents i de 30.000 euros per als ascendents, amb imports més alts per als descendents menors de vint-i-un anys. Pot aplicar també la bonificació de la quota de l'article 633-4, que és del 99 % per al cònjuge i decreixent segons l'import per als altres contribuents dels grups I i II. Per a aquests últims, la bonificació és incompatible amb l'aplicació d'altres reduccions, llevat de la de l'habitatge habitual del causant.
Seria un error, però, concloure que el nou règim és sempre més favorable. En tributar com a successió, la donació deixa d'aplicar la tarifa reduïda de les donacions de l'article 633-2, que va del 5 % al 9 % per al cònjuge, els descendents i els ascendents, i passa a la tarifa general de l'article 633-1, que va del 7 % al 32 %. El resultat depèn de l'import i del parentiu.
Un exemple ho mostra. Suposem una donació per causa de mort amb lliurament de present d'un immoble de 300.000 euros a favor d'un fill de vint-i-un anys o més, sense patrimoni preexistent rellevant i sense altres reduccions. Amb el règim anterior, sense reducció per parentiu i amb la tarifa reduïda, aplicable perquè la donació consta en escriptura pública, la quota era de 17.000 euros. Amb el nou, la reducció de 100.000 euros deixa una base de 200.000 euros, la tarifa general dona una quota íntegra de 23.000 euros i la bonificació mitjana del 55 % que correspon a una base imposable de 300.000 euros la redueix a 10.350 euros. El nou règim és clarament més favorable.
Si l'immoble val 1.000.000 d'euros, la comparació s'inverteix. Amb el règim anterior, la tarifa reduïda donava una quota de 74.000 euros. Amb el nou, la base de 900.000 euros després de la reducció dona una quota íntegra de 185.000 euros, i la bonificació mitjana del 44,25 % que correspon a una base imposable d'1.000.000 d'euros la deixa en 103.137,50 euros. El donatari paga prop d'un 40 % més que abans.
En el cas del cònjuge, la bonificació del 99 % fa que el nou règim sigui gairebé sempre molt més favorable. En el grup III, el dels col·laterals de segon i tercer grau i els ascendents i descendents per afinitat, que no tenia tarifa reduïda i continua sense bonificació, la diferència és la reducció per parentiu de 8.000 euros. Per als estranys i els col·laterals més llunyans, que no tenen reducció per parentiu, el canvi gairebé no altera la quota, llevat de les altres reduccions que puguin correspondre en cada modalitat.
La qualificació successòria canvia també la comunitat autònoma la normativa de la qual s'aplica. En les adquisicions per causa de mort regeix la de la comunitat en què el causant, aquí el donant, hagi residit més dies en els cinc anys anteriors a la meritació, i no la del lloc on és l'immoble, com passa en les donacions d'immobles. Així ho va aplicar la Direcció General de Tributs de l'Estat en la seva consulta V1308-26, del 28 de maig de 2026. Per això, la Resolució 3/2026 i la normativa catalana només s'apliquen quan el donant resideix a Catalunya.
06.Meritació, acumulació i revocació
Encara que es tracti com a successió, l'impost no espera fins a la mort del donant. L'article 24.1 de la Llei 29/1987 estableix que, “en les adquisicions produïdes en vida del causant a conseqüència de contractes i pactes successoris, l'impost es meritarà el dia en què es causi o se celebri aquest acord”, i la Direcció General de Tributs de l'Estat l'aplica a la donació amb lliurament de present. L'impost es merita, per tant, el dia en què s'atorga la donació.
L'acumulació de l'article 30.2 de la Llei 29/1987 té un efecte que convé tenir present, i que ja existia quan aquestes donacions es tractaven com a donacions entre vius. Si el donant mor dins dels quatre anys següents a la donació, aquesta s'acumula al que el donatari rebi en l'herència. La donació no es torna a liquidar, però a l'herència se li aplica el tipus mitjà que resultaria de sumar les dues bases liquidables, la qual cosa en pot elevar el tipus de gravamen. Una donació pensada per tributar sola pot acabar elevant el cost fiscal de l'herència.
La constitució de la condició resolutòria, finalment, no tributa per si mateixa. Si el donant revoca la donació o el donatari mor abans que ell, es compleix la condició, i el donatari o els seus hereus poden sol·licitar la devolució que escaigui de l'impost pagat, d'acord amb l'article 8 del Reglament de l'impost.
07.El donant i l'impost sobre la renda
La qualificació successòria té també un efecte favorable per al donant. L'article 33.3.b de la Llei 35/2006, del 28 de novembre, de l'impost sobre la renda de les persones físiques, estableix que no hi ha guany o pèrdua patrimonial amb motiu de “transmissions lucratives per causa de mort del contribuent”. La Direcció General de Tributs de l'Estat aplica aquesta regla a la donació per causa de mort catalana amb lliurament de present, entre altres en la seva consulta V1308-26, de manera que el donant no tributa per la plusvàlua del bé donat, a diferència del que passa en una donació entre vius ordinària. Aquest tractament ja era el de l'Estat abans de la reforma, que és qui regula l'impost sobre la renda. Ara l'impost sobre successions, després de la Llei 11/2026 i la Resolució 3/2026, qualifica l'operació de la mateixa manera.
Però l'avantatge té un límit. Si el donatari ven els béns abans que passin cinc anys des de la donació, o abans de la mort del donant si aquesta es produeix abans, l'article 36 de la Llei de l'impost sobre la renda l'obliga a prendre com a valor i data d'adquisició els que tenia el donant, quan són inferiors, de manera que la plusvàlua acumulada l'acaba pagant ell.
08.El que queda obert
La reforma deixa algunes qüestions que la resolució no resol expressament.
La primera és la de les donacions atorgades abans del 14 de juliol de 2026. Com que l'impost es va meritar en atorgar-se l'escriptura, entenem que es regeixen per la norma llavors vigent, l'apartat 4 de l'article 632-1, encara que el donant mori després. La Resolució 3/2026 deixa sense efecte el criteri anterior des de la seva data, però no diu que s'apliqui a fets ja meritats, i la supressió de l'apartat 4 no té efectes retroactius. Hi cap, amb tot, una lectura diferent. L'apartat 4 només excloïa les reduccions de les successions, mentre que la resta del tractament com a donació provenia de la Resolució 6/2010, avui sense efecte. Per a les autoliquidacions que encara no han prescrit es pot valorar si la qualificació successòria permetia aplicar la bonificació de la quota, que no és una reducció.
La segona és la de les reduccions de les successions pensades per a la defunció, com la de l'habitatge habitual del causant o la de l'empresa familiar. Els seus requisits es mesuren normalment a la data de la mort i porten regles de manteniment que en parteixen. Aplicar-les a una adquisició meritada en vida del donant, que pot viure molts anys després, planteja dubtes que l'Administració haurà de resoldre cas per cas. El dubte no és teòric. La Direcció General de Tributs de l'Estat, en la seva consulta V1308-26, que la Resolució 3/2026 cita entre les concordants, va denegar la reducció estatal per empresa familiar a una donació d'aquest tipus perquè la donant continuava viva. I, amb la derogació de l'apartat 4, tampoc no es pot aplicar ja la reducció per donació de l'empresa familiar. Qui pensés transmetre així una empresa o participacions ha de revisar l'operació abans d'atorgar-la.
La tercera és la de la relació entre diverses donacions per causa de mort del mateix donant al mateix donatari, i entre aquestes i l'herència. Si totes són títols successoris, cal preguntar-se si la reducció per parentiu s'aplica una sola vegada o en cada adquisició. Entre diverses donacions d'aquest tipus, l'article 30.1 de la Llei 29/1987 acumula les atorgades entre les mateixes persones en un termini de tres anys, i el 30.2 les acumula a l'herència si no hi ha més de quatre anys entremig. Però ambdues regles operen per determinar la quota tributària, de manera que no resolen si la reducció per parentiu s'aplica una vegada o en cada adquisició, i convé esperar que l'Administració catalana es pronunciï.
Tampoc no precisa la resolució el termini ni el model de l'autoliquidació. Remet a les obligacions formals de les adquisicions per causa de mort, el termini de les quals, de sis mesos, es compta des de la defunció, que aquí no s'ha produït. Mentre l'Administració no ho aclareixi, el més prudent és presentar-la dins del mes següent a l'escriptura, el termini de les donacions.
09.Què convé fer ara
Per a qui estava pensant en anticipar en vida el destí d'un immoble o d'altres béns, la donació per causa de mort amb lliurament de present torna a ser un instrument a considerar a Catalunya, sobretot entre cònjuges i per a imports moderats a favor dels fills. Però el càlcul ja no és el d'abans. Cal comparar el cost fiscal amb el d'una donació entre vius ordinària i amb el de deixar els béns en herència, tenint en compte el valor del bé, el parentiu, el patrimoni del donatari, l'edat i la previsió de vida del donant i l'acumulació amb la futura successió.
I per a qui ja va atorgar una donació d'aquest tipus, convé revisar quan es va meritar l'impost i amb quina norma es va liquidar, perquè d'això depenen tant la tributació de la donació com la de l'herència que es pugui obrir en els quatre anys següents.
Veure totes les publicacions relacionades
